Вклады в имущество - финансовые вложения (Кузнецов Д.)

В соответствии с вновь введенной ст. 66.1 ГК РФ вкладом участника хозяйственного товарищества или общества в его имущество могут быть денежные средства, вещи, доли (акции) в уставных (складочных) капиталах других хозяйственных товариществ и обществ, государственные и муниципальные облигации. Таким вкладом также могут быть подлежащие денежной оценке исключительные, иные интеллектуальные права и права по лицензионным договорам, если иное не установлено законом.
Аналогичная норма уже достаточно давно содержится в законодательстве в отношении обществ с ограниченной ответственностью (п. 3 ст. 27 Федерального закона от 08.02.1988 N 14-ФЗ "Об обществах с ограниченной ответственностью"). Значит, Законом допускались вклады в имущество общества и иное имущество или имущественные права. В настоящее время этот порядок распространен на все хозяйственные общества и товарищества. Бухгалтерский учет таких операций не был достаточно определен, несмотря на существование и применение данной нормы в течение длительного периода. По нашему мнению, указанные вклады относятся к финансовым вложениям. В соответствии с п. 3 Положения по бухгалтерскому учету "Учет финансовых вложений" ПБУ 19/02, утв. Приказом Минфина России от 10.12.2002 N 126н, к финансовым вложениям организации относятся: государственные и муниципальные ценные бумаги, ценные бумаги других организаций, в том числе долговые ценные бумаги, в которых дата и стоимость погашения определены (облигации, векселя); вклады в уставные (складочные) капиталы других организаций (в том числе дочерних и зависимых хозяйственных обществ); предоставленные другим организациям займы, депозитные вклады в кредитных организациях, дебиторская задолженность, приобретенная на основании уступки права требования, и пр.
Как мы видим, точного указания на то, что указанные вклады в имущество относятся именно к финансовым вложениям, нет. Однако п. 2 указанного Положения установлены критерии признания финансовых вложений, а именно: наличие надлежаще оформленных документов, подтверждающих существование права у организации на финансовые вложения и на получение денежных средств или других активов, вытекающее из этого права; переход к организации финансовых рисков, связанных с финансовыми вложениями (риска изменения цены, риска неплатежеспособности должника, риска ликвидности и др.); способность приносить организации экономические выгоды (доход) в будущем в форме процентов, дивидендов либо прироста их стоимости (в виде разницы между ценой продажи (погашения) финансового вложения и его покупной стоимостью в результате его обмена, использования при погашении обязательств организации, увеличения текущей рыночной стоимости и т.п.).
При этом для признания финансовых вложений требуется единовременное выполнение всех вышеприведенных критериев. Если мы проанализируем экономическую сущность такого явления, как вклады в имущество общества или товарищества, то мы можем установить следующее:
- вклады осуществляются только участниками такого общества или товарищества (п. 1 ст. 66.1 ГК РФ);
- в случае принятия соответствующего решения или в соответствии с учредительными документами участник обязан вносить такие вклады (п. 2 ст. 67 ГК РФ);
- вклады не возвращаются участникам. Однако имущество, созданное за счет таких вкладов, относится к имуществу такого общества или товарищества, что предполагает равные права для участников на распределение имущества общества или товарищества при его ликвидации. Значит, можно признать такой вклад активом, способным принести экономические выгоды в будущем в виде прироста стоимости вклада в уставный (складочный) капитал такого общества или товарищества.
Таким образом, с учетом того, что перечень объектов финансовых вложений в п. 3 ПБУ 19/02 открыт, а критерии признания допускают существование такого объекта финансовых вложений, как вклады в имущество общества или товарищества, по нашему мнению, эти вклады признаются финансовыми вложениями, учитываемыми в бухгалтерском учете в сумме фактических затрат на их приобретение (п. 8 ПБУ 19/02), в нашем случае - при передаче в качестве вклада акций (долей) других хозяйственных обществ и товариществ - исходя из стоимости активов, подлежащих передаче.
В соответствии с Инструкцией по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утв. Приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н, учет финансовых вложений осуществляется на счете 58 "Финансовые вложения", к которому открываются следующие субсчета: 58-1 "Паи и акции"; 58-2 "Долговые ценные бумаги"; 58-3 "Предоставленные займы"; 58-4 "Вклады по договору простого товарищества" и др.
Соответственно, предлагается открыть к счету 58 отдельный субсчет "Вклады в имущество хозяйственных обществ и товариществ" и учитывать вклады по дебету такого субсчета. При этом выбытие вклада может отражаться только в случае ликвидации такого хозяйственного общества или товарищества либо его реорганизации, при которых происходит полный или частичный возврат вклада в уставный капитал.