По любым вопросам: admjuridcons@gmail.com

Все статьи > Спорные улучшения (Лермонтов Ю.)

Спорные улучшения (Лермонтов Ю.)

Дата размещения статьи: 27.12.2021

Спорные улучшения (Лермонтов Ю.)

Определение Судебной коллегии по экономическим спорам ВС РФ от 01.02.2021 N 309-ЭС20-16872 по делу N А76-8895/2019

 

Суд отправил на новое рассмотрение дело об отмене решения налогового органа в части неправомерного включения остаточной стоимости неотделимых улучшений арендованного имущества в состав внереализационных расходов. Он указал, что по общему правилу стоимость таких капитальных вложений налогоплательщика не может быть включена в состав расходов единовременно.

 

Суть дела

 

Общество арендовало производственные помещения и в 2007 - 2013 годах производило неотделимые улучшения (отделку, обустройство вентиляции, водопровода, лифта, отопления и прочего), учитывая их в составе амортизируемого имущества. Амортизация начислялась исходя из срока полезного использования и включалась в состав расходов при исчислении налога на прибыль. В связи с введением в эксплуатацию собственного производственного корпуса оно расторгло договоры аренды. В связи с этим налогоплательщик на основании актов от 31.12.2015 и 31.12.2016 списал остаточную стоимость неотделимых улучшений в состав внереализационных расходов, учитываемых при исчислении налога на прибыль.

По результатам проверки налоговая инспекция среди прочего пришла к выводу о неправомерном включении остаточной стоимости неотделимых улучшений в состав внереализационных расходов и неуплате в связи с этим налога на прибыль за 2015 г. и 2016-й. Произведенные улучшения были переданы арендодателю безвозмездно, что, по мнению налогового органа, влечет еще и необходимость доначисления НДС.

 

Позиция суда

 

Суд, отправляя дело в части на новое рассмотрение, исходил из следующего. В отношении капитальных вложений, произведенных начиная с 01.01.2010, суммы амортизации могут рассчитываться с учетом срока полезного использования, определяемого для самих капитальных вложений в арендованные объекты (п. 20 ст. 2 и п. 1 ст. 17 Федерального закона от 25.11.2009 N 281-ФЗ). Суммы начисленной в соответствии с указанным порядком амортизации могут быть учтены при исчислении налога на прибыль организаций в составе расходов налогоплательщика-арендатора, связанных с производством и (или) реализацией (подп. 3 п. 2 ст. 253 НК РФ).

Суд округа справедливо отметил, что положениями ст. 258 НК РФ прямо не решена судьба расходов арендатора в виде капитальных вложений. Однако из этого (вопреки выводу арбитражного суда кассационной инстанции) не вытекает, что арендатор имеет безусловное право учесть в составе расходов оставшуюся стоимость капитальных вложений при прекращении аренды.

Для целей налогообложения имеет значение то, что подобного рода улучшения могут иметь различные формы, приобретая не только вид ремонта, необходимого для поддержания имущества в состоянии, позволяющем использовать его арендатору, но и вид достройки, дооборудования, реконструкции, модернизации, технического перевооружения. В последних случаях, исходя из п. 2 ст. 257 НК РФ, арендованное имущество получает существенные качественные улучшения. Они, как правило, обладают экономической ценностью не только для арендатора, но и для собственника. Если же они имели вид достройки, но объект возвращен арендодателю без получения встречного предоставления за капитальные вложения, то расходы налогоплательщика в части, оставшейся не списанной через амортизационные отчисления в течение срока аренды, по общему правилу не могут быть учтены при налогообложении как не отвечающие критерию экономической оправданности (п. 1 ст. 252 НК РФ).

Высказанные судом округа суждения о том, что встречным предоставлением за улучшения является само получение арендатором имущества во владение и пользование, по сути сводятся к установлению одинаковых налоговых последствий осуществления капитальных вложений вне зависимости от компенсации их стоимости собственником. Однако порядок налогового учета капитальных вложений, определенный в абз. 4 - 6 п. 1 ст. 258 НК РФ, основан именно на применении критерия наличия (отсутствия) у собственника обязанности по возмещению стоимости капитальных вложений арендатору.

В то же время в налоговом законодательстве не употребляется понятие экономической целесообразности и не регулируются порядок и условия ведения финансово-хозяйственной деятельности, а потому обоснованность расходов, уменьшающих в целях налогообложения доходы, не может оцениваться с точки зрения их целесообразности, рациональности, эффективности или полученного результата, на что указывали КС РФ (Определения от 04.06.2007 N 320-О-П, от 04.06.2007 N 366-О-П) и Президиум ВАС РФ (Постановления от 26.02.2008 N 11542/07, от 18.03.2008 N 14616/07). Поэтому презумпция экономической неоправданности затрат при отсутствии компенсации со стороны собственника носит опровержимый характер и не исключает права налогоплательщика доказывать обоснованность произведенных вложений.

С учетом вышеизложенного возвращение арендованного имущества собственнику также влечет необходимость восстановления налога на основании подп. 2 п. 3 ст. 170 НК РФ. Однако толкование положений гл. 21 НК РФ во взаимосвязи с требованиями п. 1 и 3 ст. 3 НК РФ не предполагает возложения на хозяйствующих субъектов различной налоговой нагрузки в зависимости от результатов их хозяйственной деятельности и возникших в рамках ее осуществления потерь. Это правило применимо и к решению вопроса о корректировке налоговых вычетов посредством восстановления налога (Определение ВС РФ от 21.12.2018 N 306-КГ18-13567).

Из материалов дела следует, что произведенные улучшения могли носить различный характер, поскольку включали в себя как обустройство отдельных помещений для использования налогоплательщиком в своих произведенных нуждах, так и улучшения общего характера. Однако суды не установили их характера, а также не дали должной оценки возмездности и экономической оправданности капитальных вложений.

 

Комментарий к Определению

 

О спорности рассмотренной ситуации свидетельствует тот факт, что в рамках одного дела суды пришли к противоположным выводам. В частности, суд округа указал, что позиция инспекции о безвозмездном характере передачи неотделимых улучшений в арендованное имущество является ошибочной. Рассматриваемые улучшения были произведены в период действия договоров аренды, следовательно, со стороны арендодателя имело место встречное предоставление в виде передачи арендатору права пользования соответствующими объектами недвижимости. Ввиду отсутствия признака безвозмездности в спорных операциях суд округа счел обоснованными применение налогоплательщиком положений п. 8 ч. 1 ст. 265 НК РФ и включение остаточной стоимости неотделимых улучшений арендованного имущества в состав расходов аналогично порядку, установленному для основных средств при их списании. Соответственно, факт прекращения использования имущества налогоплательщиком (хотя бы по причине прекращения договора аренды) не установлен ст. 170 НК РФ в качестве основания для восстановления налога в части остаточной стоимости улучшений, в связи с чем доначисление НДС при возврате арендованного имущества собственнику также является неправомерным.

10.01.2022

Внесенным в Госдуму Правительством законопроектом предлагается введение в КоАП РФ нового состава административного правонарушения по статье 14.6.1 "Непредставление предложения о цене на продукцию по государственному оборонному заказу и информации о затратах на ее производство".

подробнее
29.12.2021

Законопроект направлен на установление условий предоставления гражданства РФ лицам, которые проживают в России и способны стать полноценными членами российского общества. В частности, законопроектом предусмотрено сокращение числа требований более чем к 20 категориям лиц при приеме их в гражданство Российской Федерации и признании российскими гражданами. Также расширен перечень преступлений, совершение которых влечет за собой прекращение гражданства РФ.

подробнее
25.12.2021

Законопроектом предлагается запретить применение пиротехнических изделий на территориях населенных пунктов (за исключением специально отведенных мест), в зданиях, строениях и сооружениях, в лесах, на особо охраняемых природных территориях и иных, установленных законом, местах.

подробнее
21.12.2021

Закон направлен на реализацию положений Конституции о единой системе публичной власти, а также на совершенствование организации публичной власти в субъектах Российской Федерации. Новый закон, в частности, запрещает главам регионов именоваться президентами, при этом разрешая им избираться более чем на два срока подряд.

подробнее
17.12.2021

Законопроект предусматривает введение уголовной ответственности за нарушение ПДД лицом, ранее подвергнутым административному наказанию и лишенным права управления транспортными средствами.

подробнее
13.12.2021

Проект закона ориентирован на установление особенностей регулирования отношений, которые связаны с выбросами и поглощением парниковых газов на территории Сахалинской области. Законопроектом также предусмотрена возможность включения в данный эксперимент иных субъектов РФ, методом внесения изменений в этот закон.

подробнее

Информация. Знания. Результат
↑